Учет ндс в нко

Исчисление НДС в рамках уставной и предпринимательской деятельности некоммерческих организаций

Надежда Климахина, старший бухгалтер, Acsour

Исчисление НДС некоммерческими организациями в рамках уставной и предпринимательской деятельности вызывает ряд вопросов у бухгалтеров из-за специфики деятельности таких организаций.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. Некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ. При этом некоммерческие организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых они созданы. Рассмотрим порядок исчисления НДС с тех или иных операций, поступлений, имеющих место в некоммерческих организациях.

В соответствии со статьей 143 НК РФ некоммерческие организации относятся к плательщикам НДС. При этом НК РФ не содержит специальных правил обложения НДС некоммерческих организаций. Таким образом, некоммерческие организации обязаны представлять в налоговые органы декларации по НДС даже при отсутствии объекта налогообложения (п. 5 ст. 174 НК РФ), а также составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При определении налоговой базы по НДС не учитываются денежные средства в виде целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, которые поступают от других организаций и (или) физических лиц, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Данная точка зрения подтверждена также Минфином РФ (Письмо от 20.04.2012 N 03-07-11/121), который указал, что на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ денежные средства, полученные налогоплательщиком и не связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в налоговую базу по НДС не включаются. При этом в ряде случаев спорным может являться вопрос о квалификации поступивших средств как целевых, либо как платы за реализованные товары (работы, услуги). Так, например, нередко идут споры об обложении НДС и налогом на прибыль средств, поступающих в ТСЖ от собственников жилых помещений. Суды поддерживают точку зрения, что такие поступления не являются объектом налогообложения по НДС (Определение ВАС РФ от 14.06.2007 N 7078/07 по делу N А56-31339/2006, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2007 по делу N А56-12206/2007). При этом некоммерческим организациям следует учитывать, что природу поступивших средств, возможно, придется доказывать в суде. Для этого организации необходимо иметь надлежащие документальные подтверждения того, что данные средства относятся к целевым поступлениям (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2011 по делу N А56-24654/2010).

В то же время стоит отметить, что разделение на необлагаемую и облагаемую НДС деятельность в некоммерческих организациях далеко не всегда будет соответствовать разделению на уставную и предпринимательскую деятельность. Кроме того, как уже было отмечено выше, некоммерческие организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых они созданы. Таким образом, любая предпринимательская деятельность некоммерческой организации, по сути, осуществляется в рамках уставной деятельности. То есть, более приемлемым будет являться деление на предпринимательскую и непредпринимательскую деятельности, которые направлены на достижения целей, для которых создана данная некоммерческая организация.

В рамках предпринимательской деятельности у некоммерческих организаций помимо облагаемых НДС операций, могут иметь место операции, не подлежащие налогообложению согласно ст. 149 НК РФ, либо не признаваемые объектом налогообложения по НДС согласно ст. 146 НК РФ, как и у иных плательщиков НДС.

При этом для некоторых операций, осуществляемых некоммерческими организациями, НК РФ содержит специальные правила обложения НДС. Так, согласно подп. 14 п. 2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация на территории РФ услуг в сфере образования, оказываемых некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню и направленности образовательных программ, указанных в лицензии, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

При этом в рамках деятельности, не являющейся предпринимательской, у некоммерческой организации также могут возникать как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции.

Так, при безвозмездной передаче некоммерческими организациями товаров (работ, услуг) юридическим и физическим лицам у нее возникает объект обложения НДС, поскольку согласно п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе в целях исчисления НДС являются реализацией товаров (работ, услуг). Исключение составляет безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом 11.08.1995 № 135- ФЗ « О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» ( за исключением подакцизных товаров). Стоит отметить, что указанное освобождение от налогообложения НДС распространяется не только на некоммерческие, но и на иные организации. Также исключение могут составить иные случаи безвозмездной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг), не являющиеся объектом налогообложения по НДС, либо освобождаемые от налогообложения в соответствии с НК РФ.

Раздельный учет по НДС

Некоммерческие организации, как и иные налогоплательщики НДС, осуществляющие как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, обязаны вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Суммы НДС по таким товарам (работам, услугам) принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для операций, которые подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

При этом налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг).

Читать еще: Учет на ранних сроках беременности

При этом суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав (пункты 2, 4 статьи 170 НК РФ).

Суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС, принимаются к вычету (ст. 172 НК РФ, п. 4 ст. 170 НК РФ).

Основные выводы

В соответствии со ст. 143 НК РФ некоммерческие организации относятся к плательщикам НДС. При этом НК РФ не содержит специальных правил обложения НДС некоммерческих организаций.
При определении налоговой базы по НДС не учитываются денежные средства в виде целевых поступлений некоммерческих организаций, которые поступили от других организаций и (или) физических лиц, так как они не связанны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Поступления от реализации товаров (работ, услуг) облагаются НДС или освобождаются от налогообложения в общеустановленном порядке.
При безвозмездной передаче некоммерческой организацией товаров (работ, услуг) юридическим и физическим лицам у нее возникает объект обложения НДС. Исключение составляет безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг), безвозмездно в рамках благотворительной деятельности ( за исключением подакцизных товаров). Также исключение могут составить иные случаи безвозмездной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг), не являющиеся объектом налогообложения по НДС, либо освобождаемые от налогообложения в соответствии с НК РФ.
Некоммерческие организации, как и иные налогоплательщики НДС, осуществляющие как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, обязаны вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, налогообложение НДС деятельности некоммерческих организаций производится в общеустановленном порядке. Но при этом следует учитывать особенности операций, осуществляемых каждой конкретной некоммерческой организацией.

Особенности и задачи бухучета в НКО

Схема работы некоммерческих организаций

Чтобы понять порядок ведения бухучета в НКО, нужно для начала разобраться с сущностью их работы. Согласно ст. 2 закона «О некоммерческих организациях» от 12.01.1996 № 7-ФЗ, НКО формируются для осуществления деятельности в общественных сферах:

социальной;
благотворительной;
культурно-образовательной;
научной;
спортивной;
духовной (нематериальной);
для оказания юридической и правовой помощи населению и организациям;
разрешения спорных и конфликтных ситуаций и пр.

НКО дополнительно могут заниматься предпринимательской деятельностью, но не имеют права распределять полученную от нее прибыль между своими участниками (п. 1 ст. 2 закона 7-ФЗ). Это означает, что вся прибыль должна направляться на целевые выплаты или организационные расходы НКО.

С учетом вышеизложенного деятельность НКО можно представить в виде обобщенной схемы:

Бухучет НКО во многом зависит от того, занимается она предпринимательской деятельностью или нет. Рассмотрим подробнее каждый из вариантов.

Бухучет в некоммерческих организациях, не занимающихся предпринимательством

Если НКО проводит только общественно-основную деятельность, то это значительно упрощает работу бухгалтера, так как все поступления будут зачисляться в кредит сч. 86, а расходы — в дебет сч. 86.

Сч. 90 рассматриваемые нами НКО не применяют. А сч. 91 используется только при проведении операций по продаже активов (абзац 2 п. 1 ПБУ 9/99, абзац 2 п. 1 ПБУ 10/99).

Ниже представлены проводки по основным операциям, осуществляемым НКО, которые не занимаются предпринимательской деятельностью.

Действие

Дт

Кт

Примечание

Получены и учтены в доходах целевые средства

07, 08, 10, 50, 51, 52

НДС с целевых поступлений не начисляется (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Если у НКО несколько уставных видов деятельности, то к сч. 86 нужно открыть субсчета по каждому виду. Целевые средства, предназначенные для покрытия административно-организационных затрат, с целью их контролирования также нужно вывести на отдельный субсчет сч. 86

Отражена положительная (отрицательная) курсовая разница от переоценки валютных средств

С правилами расчета курсовых разниц ознакомьтесь в статьях:

Проценты от размещенных на депозитах целевых средств

Данный доход не относится к налогооблагаемому (подп. 43 п. 1 ст. 251 НК РФ), поэтому и в бухучете НКО его можно сразу относить на увеличение целевых средств

Приобретены ОС, НМА за счет целевых средств

Уплаченный при покупке ОС НДС включается в стоимость ОС и к вычету не принимается (абз.2 п. 4 ст. 170 НК РФ)

Отражено использование целевых средств в виде инвестиций в ОС

Начисление амортизации ОС

Расчет амортизации ОС производится линейным способом раз в год в течение срока, установленного классификатором амортизационных групп (план счетов, абзац 2 п.17 ПБУ 6/01). Ежемесячно рассчитывать износ ОС не надо. По НМА НКО износ не рассчитывается (п. 24 ПБУ 14/2007)

Списана балансовая стоимость ОС, НМА

Оплата покупателя ОС

При бухучете продажи активов НКО должны ориентироваться на ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99

НДС уплачивается только с разницы между продажной стоимостью ОС и балансовой (ставка 20%).

Списание учтенной стоимости проданного ОС

Оприходованы материалы, оставшиеся от списанного (проданного) ОС

Финансовый результат от продажи ОС

Выявлена прибыль (убыток)

Прибыль (убыток) учтена как нераспределенная

Нераспределенная прибыль (убыток) отнесена на увеличение (уменьшение) целевых средств

Списана учтенная амортизация ОС

План счетов, абзац 2 п. 17 ПБУ 6/01

Отражены организационные затраты НКО

Пошлины и иные регистрационные сборы, связанные с организацией деятельности НКО

Покупка ТМЦ и отнесение их стоимости на осуществление организационной деятельности НКО (входной НДС включается в стоимость материалов)

Зарплатные и подотчетные расходы по работникам, организующим деятельность НКО

Аренда помещений, консультационные услуги и др. организационные расходы (входной НДС выделять не надо)

Налог на имущество, земельный налог, транспортный

Отражено использование целевых средств на осуществление организационной деятельности

Целевые средства направлены на цели, для которых создана НКО

Средства могут быть переданы как физлицам, так и организациям

Бухучет в НКО, осуществляющих предпринимательскую деятельность

Вести бухучет в НКО, занимающейся предпринимательством, сложнее. Здесь бухгалтеру изначально надо настраивать жесткий контроль над распределением поступлений и расходований средств между общественно-основной деятельностью и предпринимательской.

В первую очередь нужно следить за формулировками назначения получаемых и направляемых средств в договорах и первичных документах. К примеру, поступление денег в НКО с назначением «Оплата за проведение спортивного мероприятия» налоговиками будет расценено как налогооблагаемый доход. Правильнее указать: «Целевой взнос на организацию и проведение спортивного мероприятия. НДС не облагается». Причем указанная отметка про НДС — обязательна.

Читать еще: Бухучет списание дебиторской задолженности

Также и с расходованием средств. Бухгалтер должен избегать обобщенных формулировок. Например, вместо назначения «Покупка бумаги» лучше указать «Покупка бумаги для проведения благотворительного конкурса по рисованию» или «Покупка бумаги для нужд административного отдела». При ведении бухучета такие конкретизированные описания производимых затрат (оплат) помогут быстро распределить их между правильными бухгалтерскими счетами.

Далее нужно тщательно проверять достаточность документального обоснования производимых затрат. Такими обоснованиями, помимо первичных документов, являются:

приказы на распределение средств;
письма и распоряжения участников НКО;
обращения граждан (организаций) на получение средств (помощи) от НКО;
прочее.

Для раздельного учета затрат по общественно-основной деятельности и предпринимательской к затратным счетам нужно открыть соответствующие субсчета:

20-1 и 26-1 — для общественно-основной;
20-2 и 26-2 — для предпринимательской.

Финансовые результаты рассматриваемых НКО отражаются следующим образом:

от общественно-основной деятельности — на сч. 86;
от предпринимательства — на сч. 90, прибыль (убыток) ежегодно списывается на сч. 86;
от продажи активов (прочих операций) — на сч. 91 с закрытием в конце года на сч. 86.

В предыдущем разделе мы уже показывали проводки, составляемые НКО по общественно-основной деятельности и по продаже активов. Теперь рассмотрим формирование в НКО проводок по операциям, связанным с ее предпринимательством:

Действие

Дт

Кт

Примечание

Приобретение ОС, НМА для предпринимательства за счет целевых средств

НДС исключается из стоимости ОС, НМА и ставится к вычету при условии, что ОС, НМА будут использоваться в предпринимательской деятельности, облагаемой НДС

Уплата НДС некоммерческими организациями

Многие некоммерческие организации ведут предпринимательскую деятельность. Бухгалтеру в этом случае нужно помнить некоторые правила ведения раздельного учета операций облагаемых и освобожденных от налогообложения НДС. В статье мы коснемся проблемы уплаты НДС в рамках уставной и предпринимательской деятельности некоммерческих организаций.

Федеральным законом от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» определено, что некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. Такие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

это важно

Денежные средства, которые некоммерческая организация получила в качестве целевых поступлений от юридических лиц, не включаются в налоговую базу по НДС, если их получение не связано с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг.

Заметим, что предпринимательской деятельностью некоммерческая организация может заниматься лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Рассмотрим порядок уплаты НДС такими организациями.

«Некоммерческий» НДС

Налоговый кодекс не содержит специальных правил обложения НДС некоммерческих организаций. В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса они относятся к плательщикам НДС. Это означает, что даже при отсутствии объекта обложения они обязаны представлять в налоговые органы декларацию по НДС не реже одного раза в квартал (ст. 174 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом не учитываются при определении налоговой базы денежные средства в виде целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, которые поступили в качестве финансовой помощи от других организаций и (или) физических лиц, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) и использованные указанными получателями по назначению.

НДС, уплаченный поставщикам при приобретении за счет целевых средств товаров (имущества, работ, услуг), к вычету не принимается. Ведь эти товары (имущество, работы, услуги) будут использоваться для осуществления некоммерческой (уставной) деятельности, которая не связана с получением выручки от реализации товаров (работ, услуг), то есть в операциях, не облагаемых НДС. Поэтому суммы входного НДС должны быть включены некоммерческими организациями в стоимость таких товаров (работ, услуг) на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса. Фактически суммы налога покрываются за счет целевых средств.

Ведение предпринимательской деятельности

По предпринимательской деятельности некоммерческие организации должны формировать налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке.

При этом некоммерческие организации должны вести раздельный учет операций облагаемых и освобожденных от налогообложения НДС. Учет получения и расходования целевых поступлений, согласно утвержденной смете, должен осуществляться отдельно от деятельности, которая подлежит налогообложению НДС (предпринимательской деятельности).

Пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса определен порядок учета сумм налога, предъявленного продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения НДС операции. Так, суммы входного НДС учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), если они используются для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Использование неделимого имущества

Часто неделимое имущество и приобретаемые работы и услуги некоммерческие организации используют как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях. В таком случае суммы налога принимаются к вычету либо учитываются в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг) облагаемых НДС или освобожденных от налогообложения.

внимание

Входной НДС, уплаченный при приобретении товаров, можно принять к вычету при условии, что они приобретены за счет предпринимательской деятельности и будут использоваться в предпринимательской деятельности, а также при выполнении требований статей 171 и 172 Налогового кодекса.

Способ отражения входного НДС организация определяет сама в учетной политике в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Заметим, что при отсутствии раздельного учета некоммерческая организация теряет право на налоговый вычет входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в рамках коммерческой деятельности и использованным в операциях, облагаемых НДС.

Читать еще: Бухгалтерский учет коллегии адвокатов

документ

Памятка для бухгалтера некоммерческой организации

Некоммерческие организации являются плательщиками НДС и обязаны даже при отсутствии налогооблагаемых операций представлять декларацию по НДС в налоговые органы.
При осуществлении наряду с уставной предпринимательской деятельностью такие организации обязаны вести раздельный учет поступления и расходования имущества по видам деятельности.
Так как операции, осуществленные за счет полученных целевых средств и в рамках уставной деятельности, НДС не облагаются, то сумма уплаченного поставщикам налога учитывается в стоимости товаров (работ, услуг).
Операции, осуществляемые в рамках предпринимательской деятельности, облагаются налогом в общеустановленном порядке и суммы НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), принимаются к вычету из бюджета.
При использовании товаров (работ, услуг) в двух видах деятельности, уставной и предпринимательской, суммы уплаченного поставщикам НДС распределяются пропорционально величине их использования в каждом виде деятельности.

О. Васильева, аудитор ЗАО «Гориславцев и Ко»