Бухгалтерский учет услуг проката

Бухучет — проводки по услугам

Понятие и виды услуг

Услуги — вид деятельности, не имеющей материального выражения, результаты которой реализуются и потребляются в процессе хоздеятельности предприятия (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Услуги существуют в большом многообразии, в частности:

• информационные;
• аудиторские;
• транспортные;
• хранения;
• консультационные;
• риелторские;
• связи;
• обучения и др.

В бухгалтерском учете все услуги включаются в состав затрат на основании первичных учетных документов.

Основными первичными документами, подтверждающими факт исполнения услуг, являются:

1. Договор.
2. Акт выполненных работ или иной документ, подтверждающий приемку услуг.

ВАЖНО! Минфин считает, что если договором не предусмотрен пункт о составлении акта, то формировать его нужно только в случаях, предусмотренных законодательством (письмо от 13.11.2009 № 03-03-06/1/750). Гражданский кодекс обязывает составлять акт, подтверждающий приемку работ, только в случае строительного подряда (ст. 720 ГК РФ).

Порядок заключения и условия договора оказания услуг регламентированы гл. 37–41, 47–49, 51, 52 ГК РФ. Основными действующими лицами в договоре выступают исполнитель и заказчик услуг. Рассмотрим порядок бухучета у каждого из них.

Учет услуг у исполнителя

Бухучет у исполнителя напрямую зависит от вида деятельности и режима налогообложения. Чаще всего компании-исполнители услуг с целью снижения налоговой нагрузки выбирают спецрежимы: ЕНВД или УСН. Наряду с ними может применяться и ОСНО.

Выручка от оказанных услуг является доходом от обычных видов деятельности. Порядок ее учета регламентируется п. 5 ПБУ 9/99.

Проводки у исполнителя при реализации услуг будут следующими:

• Дт 62 Кт 90.1 — отражена реализация услуг.
• Дт 90.3 Кт 68 — начислен НДС.
• Дт 90.2 Кт 20 (23, 25, 26, 43) — списана себестоимость оказанных услуг.
• Дт 50 (51) Кт 62 — услуги оплачены заказчиком.

1. Учет затрат.

Бухгалтерский учет затрат у компаний, занимающихся оказанием услуг, имеет свою специфику, поскольку зависит от конкретного вида деятельности. Если компания занимается оказанием услуг, не требующих материальных вложений (например, информационных, аудиторских или им подобных), то все затраты собираются в дебет счета 20 «Производственные расходы» (п. 5 ПБУ 10/99).

Рассмотрим, например, услуги обучения. Основные затраты — оплата труда сотрудников, начисление налогов и взносов, амортизация и проч. То есть для оказания данных услуг организация не затрачивает материальных ценностей на производство каких-либо объектов. По итогам месяца ее издержки списываются в себестоимость продаж проводкой Дт 90.2 Кт 20.

Если же фирма оказывает услуги и при этом производит какие-то материальные ценности, то учет затрат организовывается с использованием счетов 20 «Производственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» для учета управленческих издержек, а по мере надобности задействуется и 25-й счет «Общепроизводственные расходы». Произведенные объекты учитываются на счете 43 «Готовая продукция».

Пример

ООО «Модерн» оказывает услуги наружной рекламы. ООО «Ассорти» заказало баннер на магазин. Сумма по договору составила 38 335 руб. (в т.ч. НДС 5 847,71 руб.).

Проводки в учете ООО «Модерн»:

• Дт 51 Кт 62 — 38 335 руб. — поступила оплата от ООО «Ассорти».
• Дт 62 Кт 90.1 — 38 335 руб. — отражена реализация услуг.
• Дт 90.3 Кт 68 — 5 847,71 руб. — выделен НДС.

На изготовление баннера было затрачено материалов на сумму 17 342 руб. (без учета НДС). Оплата труда работников составила 8 500 руб., взносы с ФОТ — 2 805 руб.

• Дт 20 Кт 10 — 17 432 руб. — списаны материалы на изготовление баннера;
• Дт 20 Кт 70 — 8 500 руб. — начислена заработная плата работникам;
• Дт 20 Кт 69 — 2 805 руб. — начислены взносы с ФОТ.

Согласно учетной политике, ООО «Модерн» ведет учет готовой продукции по фактической себестоимости.

• Дт 43 Кт 20 — 28 737 руб. (17 432 + 8 500 + 2 805) — изготовлен баннер по фактической себестоимости.
• Дт 90.2 Кт 43 — 28 737 руб. — списана себестоимость услуг.

Хотите знать, какие могут быть риски у исполнителя при заключении договора возмездного оказания услуг? Оформите бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и переходите к Путеводителю по договорной работе.

Учет услуг у заказчика

Услуги являются расходами предприятия-заказчика и чаще всего относятся на затратные счета 20 (23, 25, 26, 44).

Продолжим пример

Бухгалтер ООО «Ассорти» сделает в учете следующие проводки:

• Дт 60 Кт 51 — 38 335 руб. — оплачены рекламные услуги ООО «Модерн».
• Дт 44 Кт 60 — 32 487,29 руб. — приняты к учету затраты на рекламу.
• Дт 19 Кт 60 — 5 847,71 руб. — учтен входящий НДС.

Однако некоторые услуги могут увеличивать стоимость покупных товаров или основных средств (п. 6 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ /01), например транспортные или информационные. В таком случае их отражение осуществляется следующим образом:

• Дт 08 (10, 41) Кт 60 — увеличена стоимость ОС (МПЗ, ТМЦ) на сумму транспортных или иных услуг, подлежащих включению в стоимость.

Порядок формирования стоимости ОС и ТМЦ см. в статьях:

Хотите знать, какие могут быть риски у заказчика при заключении договора возмездного оказания услуг? Оформите бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и переходите к Путеводителю по договорной работе.

Первичные документы по учету услуг

В налоговом учете услуги также включаются в состав затрат и уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии экономической обоснованности и наличии первичных учетных документов (ст. 252 НК РФ). Исключением являются нормируемые расходы, когда в базу при подсчете прибыли включается лишь часть затрат по норме, указанной в налоговом законодательстве.

Как уже было отмечено выше, чаще всего для подтверждения факта оказания услуги составляется акт выполненных работ. Форма акта не содержится в альбоме унифицированных форм (за исключением формы КС-2), разрабатывается и согласовывается сторонами договора самостоятельно, с учетом условий каждой конкретной сделки. При этом бланк должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в ст. 9 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ:

• Наименование и дату документа.
• Название компании-составителя документа.
• Наименование выполненных работ с указанием стоимостных и количественных характеристик.
• Подписи сторон с указанием должностей и фамилий подписывающих лиц.

Образец заполнения акта сдачи-приемки выполненных работ см. в материале «Акт сдачи-приемки выполненных работ – образец».

Факт оказания услуг в строительстве подтверждает акт по форме КС-2.

Алгоритм заполнения данного документа приведен в статье «Акт приемки выполненных работ в строительстве – образец».

При оказании транспортных услуг компанией-перевозчиком помимо акта выполненных работ обязательно должны быть транспортные документы. К таким документам, в частности, относятся транспортные накладные.

ВАЖНО! С 2013 года унифицированные формы не являются обязательными к использованию, организации вправе разрабатывать их самостоятельно.

О порядке учета транспортных расходов подробно рассказано в публикации «Транспортные расходы отнесены на счет покупателя — проводка».

Итоги

Бухгалтерский учет услуг основывается на стандартах ведения бухучета. Методология учета специфична и зависит от конкретного вида деятельности компании-исполнителя. Выручка от оказания услуг учитывается в составе доходов по обычным видам деятельности. Расходы фиксируются как издержки от обычных видов работ на счетах учета затрат. При производстве материальных ценностей, необходимых для выполнения услуг, используется счет учета выпуска готовой продукции 43.

Для заказчика стоимость услуг признается расходом и относится либо на счета учета затрат, либо на увеличение покупной стоимости активов, для которых данные услуги являются сопутствующими.

Как отразить в учете операции по прокату имущества?

Имущество, предназначенное для сдачи в аренду (в прокат) учитывается в организации в составе доходных вложений в материальные ценности (основные средства (ОС)) по дебету счета 03 или в составе материалов (имущество, не относящееся к основным средствам – малоценное имущество) по дебету счета 10.

В бухгалтерском учете актив принимается в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н):

• объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
• объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, если в отношении к активу, предназначенному для сдачи в аренду, одновременно выполняются все условия, предусмотренные в пункте 4 ПБУ 6/01, то его можно классифицировать как объект основных средств и учитывать по дебету счет 03. В этом случае стоимость объекта учитывается в составе расходов посредством начисления ежемесячной амортизации, начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

В целях бухгалтерского учета активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Кроме того в составе материально-производственных запасов следует учитывать и имущество, в отношении которого условия пункта 4 ПБУ 6/01 не выполняются. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Такие объекты подлежат учету на счете 10 «Материалы», при этом можно предусмотреть отдельный субсчет. При вводе объекта в эксплуатацию его стоимость учитывается в составе расходов единовременно.

Одновременно с передачей имущества в аренду (в прокат) следует учесть переданное имущество на забалансовом счете организации. План счетов не содержит специального счета учета малоценного имущества, переданного в аренду. Вы можете либо использовать специальный субсчет счета 011 «Основные средства, сданные в аренду», либо открыть новый забалансовый счет, например 013 и назвать его, например, «Малоценное имущество, сданное в аренду».

1. Оплачено приобретаемое для сдачи в аренду (в прокат) имущество:

Дебет 60.поставщик Кредит 51

2. Оприходовано приобретенное имущество:

Дебет 08 (10) Кредит 60.поставщик

3. Выделен НДС со стоимости приобретенного имущества:

Дебет 19 Кредит 60.поставщик

4. Принят к вычету НДС со стоимости приобретенного имущества:

Дебет 68.02 Кредит 19

5. Введены в эксплуатацию основные средства, предназначенные для сдачи в аренду (в прокат):

Дебет 03.имущество в организации Кредит 08

6. Начислена амортизация по объектам ОС (ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию):

Дебет 20 (или иной счета учета затрат) Кредит 02

7. Получен залог от арендатора (физического или юридического лица):

Дебет 50 (51) Кредит 76.арендатор

Полученный залог не является доходом вашей организации ни для целей бухгалтерского, ни для целей налогового учета (п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н; пп.2 п. 1 ст. 251 НК РФ). Получение залога не увеличивает налоговую базу по НДС (абз. 5 п. 1 письма ФНС России от 28.02.2006 № ММ-6-03/202@ «О применении пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ» и письмо Минфина России от 11.05.2006 № 03-04-11/88.

8. Получена предоплата (аванс) за аренду (прокат) имущества:

Дебет 50 (51) Кредит 62.арендатор

9. Начислен НДС с суммы аванса:

Дебет 76.АВ Кредит 68.02

10. Передано в аренду (в прокат) основное средство:

Дебет 03.имущество у арендатора Кредит 03.имущество в организации

11. При передаче первому арендатору списано в эксплуатацию и передано в аренду малоценное имущество:

Дебет счета учета затрат Кредит 10

12. По окончании срока проката (аренды) отражен доход от сдачи имущества в аренду:

Дебет 62.арендатор Кредит 90.01.1

13. Начислен НДС к уплате в бюджет:

Дебет 90.03 Кредит 68.02

14. НДС с аванса принят к вычету:

Дебет 68.02 Кредит 76.АВ

15. Отражен возврат малоценного имущества:

Дебет 013.имущество в организации Кредит 013.арендатор

Дальнейшая передача возвращенного малоценного имущества в аренду (в прокат) отражается только на забалансовом счете.

16. Отражен возврат основного средства:

Дебет 03.имущество в организации Кредит 03.имущество у арендатора

17. Отражен возврат залога арендатору (физическому или юридическому лицу):

Дебет 76.арендатор Кредит 50 (51)

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ к амортизируемому имуществу относится имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью более 40 тысяч рублей.

Если организация приобретает амортизируемое имущество, то расходы на его приобретение учитываются при ежемесячном начислении амортизации. Амортизация, как и в бухгалтерском учете, начисляется, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

Если имущество не превышает стоимость 40 000 рублей или срок его эксплуатации менее 12 месяцев, то расходы учитываются единовременно как материальные расходы при вводе имущества в эксплуатацию.

Прокат или аренда: бухучет и налоги

Деятельность по предоставлению предметов в прокат получила большое распространение в последнее время. Чаще всего в прокат выдается спортивный инвентарь (коньки, лыжи, теннисные ракетки и т. п.), а также компьютеры, бытовая, фото- и видеотехника. Однако в прокат сдается и сельскохозяйственная техника и даже грязезащитные ковры, которые пользуются спросом у торговых предприятий и других организаций с большим потоком посетителей. Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по договору проката.

Прокат — это лишь одна из разновидностей аренды. В Гражданском кодексе параграф 2 «Прокат» входит в главу 34 «Аренда», то есть общие положения об аренде относятся также и к прокату. Но положения Гражданского кодекса налагают на данную разновидность аренды дополнительные ограничения и особенности, которые и отличают договор проката от остальных видов аренды.

Договор проката заключается в письменной форме и является публичным договором (пп. 2, 3 ст. 626 ГК РФ). То есть организация, которая осуществляет деятельность по предоставлению движимого имущества в аренду по договору проката, должна заключить его в письменном виде с каждым, кто к ней обратится.

Также согласно Гражданскому кодексу договор проката заключается на срок до одного года (п. 1 ст. 627 ГК РФ). При этом правила о возобновлении договора аренды на неопределенный срок и о преимущественном праве арендатора на возобновление договора аренды к договору проката не применяются (п. 2 ст. 627 ГК РФ).

Отметим, арендатор вправе отказаться от договора проката в любое время, письменно предупредив о своем намерении арендодателя не менее чем за десять дней (п. 3 ст. 627 ГК РФ). В этом случае арендодатель обязан вернуть арендатору соответствующую часть полученной арендной платы, исчисляя ее со дня, следующего за днем фактического возврата имущества (п. 2 ст. 630 ГК РФ).

Учет операций проката у арендодателя

При передаче такого имущества в прокат его выбытия в смысле п. 29 ПБУ 6/01 не происходит, поэтому для контроля за таким имуществом целесообразно открыть аналитические счета к счету 03:

• 03-о » «Доходные вложения в материальные ценности в организации»;
• 03-п » «Доходные вложения в материальные ценности, переданные в прокат».

В этом случае при передаче и возврате предмета проката организация производит соответствующие бухгалтерские записи в аналитическом учете по счету 03.

Стоимость объекта ОС, предоставляемого в прокат, погашается посредством начисления амортизации в установленном в организации порядке, которая отражается на счете 02 «Амортизация основных средств» обособленно (п. 17 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма начисленной амортизации включается в состав расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Материально-производственные запасы. Однако согласно абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 такие активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ. То есть в этом случае предмет проката будет учтен организацией на счете 10 «Материалы» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Далее, на дату передачи предмета проката в эксплуатацию, в данном случае при передаче предмета проката клиенту, фактическая себестоимость вышеуказанного имущества признается расходом организации по обычным видам деятельности и списывается со счета 10 в дебет счета 20 «Основное производство» (п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Как правило, в целях обеспечения контроля за сохранностью такого имущества организация может отражать его стоимость на отдельном забалансовом счете, например 013 «Имущество стоимостью не более 40 000 руб. и со сроком полезного использования свыше 12 месяцев». В тоже время имущество предназначено для сдачи в прокат, следовательно, его стоимость может отражаться на забалансовом счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» (Инструкция по применению Плана счетов). При этом переданное в аренду имущество учитывается на счете 011 в сумме, установленной договором.

Налогообложение. Реализация услуг на территории РФ, в том числе услуг проката, признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется как стоимость услуг проката, установленная договором, без учета НДС (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Бухгалтерская запись по начислению НДС производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов: Сумма НДС, исчисленная с арендной платы отражаться по дебету счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Предоплата. Если организацией за прокат получена предоплата, то в этом случае моментом определения налоговой базы по НДС является дата получения предоплаты (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налоговая база определяется как сумма полученной предоплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ). НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Сумма НДС, исчисленная с полученной предоплаты, может отражаться по дебету счета 62 на отдельном аналитическом счете, например 62-НДС-ав «НДС, исчисленный с суммы полученной предоплаты», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов).

Далее, на дату оказания услуг у организации снова наступает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ). Налоговая база определяется как стоимость услуг проката, установленная договором, без учета НДС (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Одновременно НДС, исчисленный с полученной предоплаты, принимается к вычету на основании п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ. При этом производится бухгалтерская запись по дебету счета 68 и кредиту счета 62-НДС-ав (Инструкция по применению Плана счетов).

Если предмет проката относится к МПЗ, то для целей налогового учета не является амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ. Его стоимость включается в состав материальных расходов организации в месяце ввода в эксплуатацию, то есть в месяце передачи его клиенту (пп. 3 п. 1, п. 2 ст. 254, пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Когда предмет проката относится к объектам основных средств, сумма начисленной амортизации ежемесячно включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Вопрос о том, как именно будут признаваться доходы от проката (выручка или прочие внереализационные доходы), организации необходимо решить самостоятельно с учетом рекомендаций Минфина России, в которых фактически указываются два критерия для отнесения арендных доходов к выручке по основной деятельности:

• предоставление имущества в аренду является основным видом деятельности;
• деятельность осуществляется на систематической основе.

Организация, для которой предоставление имущества в прокат является предметом деятельности, плату по договору проката (без учета НДС) ежемесячно относит к доходам от реализации на последнее число месяца (п. 1 ст. 249, п. 4 ст. 250, п. 1 ст. 248, п. п. 1, 3 ст. 271 НК РФ).

Первоначальная стоимость киноаппаратуры в бухгалтерском и налоговом учете составляет 240 000 руб., сумма ежемесячно начисляемой амортизации — 5 000 руб.

Сумма ежемесячной платы за прокат киноаппаратуры составляет 60 000 руб. (в том числе НДС 10 000 руб.) и внесена в кассу организации при выдаче предмета проката.

Предмет проката передан клиенту 1 августа и возвращен им 31 августа.

В установленный договором срок клиент вернул киноаппаратуру.

Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

В учете организации, занимающейся предоставлением услуг проката передачу киноаппаратуры клиенту и его возврат по окончании срока проката следует отразить следующим образом:

Дебет счета 20 Кредит счета 02

— 5 000 руб. — Начислена амортизация по киноаппаратуре на основании Бухгалтерской справки расчета;

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности, переданные в прокат» Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности в организации»

-240 000 руб. — Киноаппаратура передана клиенту. При этом составляется акт приемки-передачи имущества в прокат;

Дебет счета 50 Кредит счета 62 «Расчеты по полученным за услуги авансам и предоплатам»

-60 000 руб.- Получена предоплата за прокат киноаппаратуры. При этом составляется Справка-отчет кассира-операциониста и Приходный кассовый ордер;

Дебет счета 62 «НДС, исчисленный с суммы полученной предоплаты» Кредит счета 68/НДС

-10 000 руб. — Исчислен НДС с суммы полученной предоплаты (60 000×20/120) и составлен счет-фактура;

Дебет счета 62 Кредит счета 91-1

— 60 000 руб. — Признан доход от оказанных услуг проката согласно условиям Договора проката. Выставлен акт и составлена Бухгалтерская справка;

Дебет счета 90-3 Кредит счета 68/НДС

-10 000 руб. — Начислен НДС и выставлен счет-фактура;

Дебет счета 62 «Расчеты по полученным за услуги авансам и предоплатам» Кредит счета 62

— 60 000 руб.- Отражен зачет полученной предоплаты в счет оплаты оказанных услуг про≠≠≠справка;

Дебет счета 68/НДС Кредит счета 62 «НДС, исчисленный с суммы полученной предоплаты»

-10 000 руб. — НДС, исчисленный с полученной предоплаты, принят к вычету. Составлен счет-фактура;

Дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности в организации» Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности, переданные в прокат»

-240 000 руб. — Получена киноаппаратура от клиента. Составлен Акт приемки-передачи велотренажера.

Учет операций проката у арендатора

Налогообложение. Сумму «входного» НДС по арендной плате можно будет принять к вычету, если данные расходы будут направлены на ведение деятельности, облагаемой НДС.

Стоимость услуг проката в налоговом учете может быть учтена в качестве прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом основным критерием для признания таких расходов для целей налогообложения прибыли будет их обоснованность и документальная подтвержденность. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Организация решила взять напрокат фотоаппаратуру сроком на 1 месяц и произвела предоплату в размере арендной платы.

Стоимость проката за оборудование была установлена в размере 60 000 руб. (в т. ч. НДС — 10 000 руб.).

Оценочная стоимость взятого в прокат оборудования составила 150 000 руб.

В установленный договором срок клиент вернул киноаппаратуру.

Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Данные операции в учете арендатора следует отразить следующим образом:

Дебет счета 001

— 150 000 руб. — отражено арендованное основное средство;

Дебет счета 60 субсчет «Авансы выданные» Кредит счета 51

— 60 000 руб. — отражен аванс арендодателю в размере арендной платы;

Дебет счета 26 Кредит счета 60

— 50 000 руб. — признан прочий расход в виде арендной платы;

Дебет счета 19 Кредит счета 60

— 10 000 руб. — отражен «входной» НДС по стоимости арендной платы;

Дебет счета 68/НДС Кредит счета 19

— 10 000 руб. — предъявлен НДС по стоимости арендной платы к вычету из бюджета;

Дебет счета 60 Кредит счета 60 субсчет «Авансы выданные»

— 60 000 руб. — зачтен аванс поставщику;

Кредит счета 001

— 150 000 руб. — отражен возврат арендованного основного средства.

Учет операций, связанных с предоставлением услуг проката (Л. Ларцева, журнал «Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение», N 11, ноябрь 2015 г.)

Учет операций, связанных с предоставлением услуг проката

редактор журнала «Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение»

Журнал «Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение», N 11, ноябрь 2015 г.

В бюджетных (автономных) учреждениях культуры и искусства довольно распространен такой вид платных услуг, как предоставление напрокат различного имущества: костюмов, головных уборов, иных предметов одежды, декораций, бутафории, музыкальных инструментов, звуко- и светотехнического оборудования и прочих объектов. О правомерности осуществления такого вида деятельности, порядке оформления взаимоотношений с получателями услуг, а также об особенностях учета операций, связанных с предоставлением имущества в прокат, расскажем в данной статье.

Правомерность осуществления платной деятельности по прокату имущества

Деятельность по прокату имущества не относится к основным видам деятельности учреждений культуры. Такая деятельность является платной. Рассмотрим, правомерно ли осуществление указанной деятельности бюджетными (автономными) учреждениями культуры?

Согласно ст. 47 Основ законодательства РФ о культуре*(1) государственные (муниципальные) учреждения культуры вправе вести приносящую доходы деятельность в соответствии с законодательством РФ.

Бюджетное учреждение вправе осуществлять иные виды деятельности, не являющиеся основными видами деятельности, лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, и соответствующие указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в его учредительных документах (п. 4 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).

Аналогичные требования установлены в отношении автономного учреждения п. 7 ст. 4 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ «Об автономных учреждениях».

Исходя из вышеизложенного, осуществление бюджетными (автономными) учреждениями культуры дополнительной платной деятельности по сдаче имущества в прокат возможно только в том случае, если такая деятельность:

— соответствует целям создания учреждений культуры и способствует их достижению;

— указана в учредительных документах (уставе) учреждений культуры.

Кроме того, стоит учитывать, что предоставление бюджетными (автономными) учреждениями в прокат имущества, отнесенного к особо ценному имуществу, осуществляется только после согласования с учредителем (п. 2, 3 ст. 298 ГК РФ).

Правоотношения, возникающие в рамках договора проката, регулируются ст. 626-631 ГК РФ. Исходя из положений этих статей можно сделать вывод, что договор проката является частным случаем договора аренды. При этом лицо, предоставляющее имущество в прокат, признается арендодателем, а лицо, получившее такое имущество, — арендатором.

Таким образом, по договору проката арендодатель, осуществляющий сдачу имущества в аренду (прокат), обязуется предоставить арендатору движимое имущество за плату во временное владение и пользование. Имущество, предоставленное по договору проката, используется для потребительских целей, если иное не предусмотрено договором или не вытекает из существа обязательства (п. 1 ст. 626 ГК РФ).

Договор проката является публичным договором и заключается в письменной форме (п. 2, 3 ст. 626 ГК РФ).

При составлении договора проката необходимо учитывать следующие особенности:

1) при установлении срока договора проката. В соответствии со ст. 627 ГК РФ договор проката заключается на срок до одного года. Правила о возобновлении договора аренды на неопределенный срок и о преимущественном праве арендатора на возобновление договора аренды к договору проката не применяются. Кроме того, арендатор вправе отказаться от договора проката в любое время, письменно предупредив о своем намерении арендодателя не менее чем за десять дней;

2) при утверждении правил предоставления и использования имущества, сдаваемого в прокат. Согласно ст. 628 ГК РФ арендодатель, заключающий договор проката, обязан в присутствии арендатора проверить исправность сдаваемого в прокат имущества, а также ознакомить арендатора с правилами эксплуатации имущества либо выдать ему письменные инструкции о пользовании этим имуществом.

Капитальный и текущий ремонт имущества, сданного в аренду по договору проката, является обязанностью арендодателя.

Арендатор использует имущество, полученное по договору проката, в потребительских целях в соответствии с правилами эксплуатации и содержания такого имущества, а также в соответствии с условиями договора. При этом ему запрещено предоставлять указанное имущество в субаренду или безвозмездное пользование, передавать свои права на него другому лицу, использовать арендованное имущество в качестве залога арендных прав или в качестве имущественного вклада в хозяйственные товарищества и общества (ст. 631 ГК РФ);

3) при установлении платы за прокат. Плата по договору проката устанавливается в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно. В случае досрочного возврата имущества арендатором арендодатель возвращает ему соответствующую часть полученной арендной платы, исчисляя ее со дня, следующего за днем фактического возврата имущества. Взыскание с арендатора задолженности по арендной плате производится в бесспорном порядке на основе исполнительной надписи нотариуса (ст. 630 ГК РФ).

В договор проката арендодатель вправе включить условие о предоставлении арендатором залога, гарантирующего возврат арендованного имущества по истечении сроков проката. Обычно залог устанавливается в виде денежных средств, соизмеримых с рыночной стоимостью арендованного имущества, либо в виде иного имущества.

К оформленному договору проката, как правило, прикладывается акт приема-сдачи сдаваемого в прокат имущества. Такой акт составляется в момент выдачи арендатору имущества в прокат, а также в момент принятия имущества, возвращенного арендатором по окончании срока проката.

Оформление приема платы за прокат

Плата за прокат от арендаторов — физических лиц вносится либо наличными денежными средствами, либо с помощью платежных карт.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт организации, оказывающие услуги, обязаны выдать покупателю документ, подтверждающий прием денежных средств за соответствующую услугу. При применении контрольно-кассовой техники (ККТ) таким документом признается кассовый чек. Если организация не применяет ККТ, она обязана выдать получателю услуг бланк строгой отчетности, приравненный к кассовому чеку.

Бюджетные (автономные) учреждения культуры, осуществляющие расчеты без применения ККТ, вправе использовать в качестве бланка строгой отчетности, подтверждающего прием от физических лиц платы за прокат имущества, квитанцию (ф. 0504510).

Согласно Приказу Минфина РФ от 30.03.2015 N 52н указанная квитанция является типовой формой бланка строгой отчетности и применяется государственными (муниципальными) учреждениями для оформления приема наличных денежных средств уполномоченным учреждением в установленном законодательством порядке лицами от физических лиц без применения контрольно-кассовых машин. В случае приема наличных денежных средств уполномоченное лицо ежедневно сдает в кассу учреждения полученные денежные средства при составлении реестра сдачи документов с приложением копий квитанций (ф. 0504510).

Учет имущества, предоставляемого в прокат. Имущество, сдаваемое в прокат, может быть предназначено только для проката, а может, наряду с «прокатной» деятельностью, использоваться в рамках основных видов деятельности учреждения культуры. В зависимости от этого указанное имущество по-разному отражается в бухгалтерском учете.

В соответствии с п. 99 Инструкции N 157н предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости относятся к материальным запасам. Такие объекты следует учитывать на счете 0 105 06 000 «Прочие материальные запасы».

Имущество, которое приобретено для осуществления основной деятельности учреждения, но при этом еще может быть сдано в прокат, учитывается в соответствующей группе нефинансовых активов (основных средств или материальных запасов) в зависимости от срока его полезного использования. Если такой срок превышает 12 месяцев, имущество включается в состав основных средств, если срок менее 12 месяцев — в состав материальных запасов (п. 38, 99 Инструкции N 157н).

При заключении договора проката на длительный срок (например, более месяца) предоставленное в прокат имущество подлежит отражению на забалансовом счете 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)» (п. 381 Инструкции N 157н). Если договор проката заключается на несколько часов или сутки, то отражение арендованного имущества за балансом, по мнению автора, нецелесообразно.

Учет залогового имущества. Любое имущество, поступившее от арендатора в качестве залога по договору проката, поступает учреждению-арендодателю во временное распоряжение и при наступлении определенных обстоятельств подлежит возврату арендатору. По договору проката залог возвращается при сдаче арендатором арендованного имущества по окончании срока проката.

Для учета денежных средств, поступивших в качестве залога, в бухгалтерском учете предназначен счет 0 304 01 000 «Расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение» (п. 267 Инструкции N 157н).

Стоит отметить, что денежные средства, поступившие в качестве залога, признаются средствами во временном распоряжении, поэтому операции с такими средствами отражаются в бухгалтерском учете по коду вида финансового обеспечения 3 (п. 21 Инструкции N 157н).

Иное имущество, поступившее в качестве залога, подлежит учету на забалансовом счете 10 «Обеспечение исполнения обязательств» (п. 351 Инструкции N 157н).

По мнению автора, обособленный учет залогового имущества целесообразно вести при заключении длительных договоров проката. При оформлении краткосрочных договоров (на часы, сутки) контроль поступления и возврата залогового имущества может быть организован путем ведения соответствующих регистров. Однако такой способ контроля необходимо закрепить в учетной политике учреждения.

Учет доходов от предоставления имущества напрокат. В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, доходы от проката имущества, как разновидности аренды имущества, следует относить на статью 120 «Доходы от собственности» КОСГУ.

Согласно п. 2, 3 ст. 298 ГК РФ доходы бюджетных (автономных) учреждений, полученные от приносящей доход деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждений. Таким образом, доходы от сдачи имущества в прокат учитываются в бухгалтерском учете как собственные доходы учреждения по коду вида финансового обеспечения 2 (п. 21 Инструкции N 157н).

С учетом вышеизложенного, а также п. 298 Инструкции N 157н доходы от сдачи имущества в прокат подлежат отражению бюджетными (автономными) учреждениями на счете 2 401 10 120 «Доходы от собственности».

Бухгалтерские записи по начислению и поступлению указанных доходов отразятся в бухгалтерском учете следующим образом: